2019年12月23日，財(cái)政部正式發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)<碳排放權(quán)交易有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定>的通知》（財(cái)會(huì)〔2019〕22 號(hào)），就碳排放權(quán)交易相關(guān)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了規(guī)范。本規(guī)定自2020年1月1日起施行，重點(diǎn)排放企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法應(yīng)用本規(guī)定。
根據(jù)《暫行規(guī)定》，重點(diǎn)排放企業(yè)通過(guò)購(gòu)入方式取得碳排放配額的，應(yīng)當(dāng)在購(gòu)買日將取得的碳排放配額確認(rèn)為碳排放權(quán)資產(chǎn)，并按照成本進(jìn)行計(jì)量。重點(diǎn)排放企業(yè)使用購(gòu)入的碳排放配額履約（履行減排義務(wù)）的，按照所使用配額的賬面余額，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目，貸記“碳排放權(quán)資產(chǎn)”科目。重點(diǎn)排放企業(yè)出售購(gòu)入的碳排放配額的，借記“銀行存款”“其他應(yīng)收款”等科目，按照出售配額的賬面余額，貸記“碳排放權(quán)資產(chǎn)”科目，按其差額，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目或借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目。重點(diǎn)排放企業(yè)自愿注銷購(gòu)入的碳排放配額的，按照注銷配額的賬面余額，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目，貸記“碳排放權(quán)資產(chǎn)”科目。
重點(diǎn)排放企業(yè)通過(guò)政府免費(fèi)分配等方式無(wú)償取得碳排放配額的、使用無(wú)償取得的碳排放配額履約的、自愿注銷無(wú)償取得的碳排放配額的，不作賬務(wù)處理。重點(diǎn)排放企業(yè)出售無(wú)償取得的碳排放配額的，按照出售日實(shí)際收到或應(yīng)收的價(jià)款（扣除交易手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)），借記“銀行存款”“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。
相關(guān)概要如下：
一、適用范圍
本規(guī)定適用于按照《碳排放權(quán)交易管理暫行辦法》等有關(guān)規(guī)定開展碳排放權(quán)交易業(yè)務(wù)的重點(diǎn)排放單位中的相關(guān)企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱重點(diǎn)排放企業(yè)）。重點(diǎn)排放企業(yè)開展碳排放權(quán)交易應(yīng)當(dāng)按照本規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
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致同解讀：
根據(jù)發(fā)改委《碳排放權(quán)交易管理暫行辦法》，碳排放，是指煤炭、天然氣、石油等化石能源燃燒活動(dòng)和工業(yè)生產(chǎn)過(guò)程以及土地利用、土地利用變化與林業(yè)活動(dòng)產(chǎn)生的溫室氣體排放，以及因使用外購(gòu)的電力和熱力等所導(dǎo)致的溫室氣體排放。碳排放權(quán)，是指依法取得的向大氣排放溫室氣體的權(quán)利。碳排放權(quán)交易，是指交易主體按照《碳排放權(quán)交易管理暫行辦法》開展的排放配額和國(guó)家核證自愿減排量的交易活動(dòng)。重點(diǎn)排放單位，是指滿足國(guó)務(wù)院碳交易主管部門確定的納入碳排放權(quán)交易標(biāo)準(zhǔn)且具有獨(dú)立法人資格的溫室氣體排放單位。
國(guó)家核證自愿減排量：是指依據(jù)國(guó)家發(fā)展和改革委員會(huì)發(fā)布施行的《溫室氣體自愿減排交易管理暫行辦法》的規(guī)定，經(jīng)其備案并在國(guó)家注冊(cè)登記系統(tǒng)中登記的溫室氣體自愿減排量，簡(jiǎn)稱CCER。
為應(yīng)對(duì)全球氣候變暖的威脅，聯(lián)合國(guó)于1992年氣候大會(huì)制定了《聯(lián)合國(guó)氣候變化框架公約》，1997年又通過(guò)了《京都議定書》。《京都協(xié)議書》把碳排放權(quán)作為一種商品，從而形成了碳排放權(quán)交易。2017年12月全國(guó)碳排放交易體系正式啟動(dòng)，目前已陸續(xù)發(fā)布多個(gè)行業(yè)碳排放核算報(bào)告指南和碳排放核算國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)。
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二、會(huì)計(jì)處理原則與核算、列報(bào)項(xiàng)目
重點(diǎn)排放企業(yè)通過(guò)購(gòu)入方式取得碳排放配額的，應(yīng)當(dāng)在購(gòu)買日將取得的碳排放配額確認(rèn)為碳排放權(quán)資產(chǎn)，并按照成本進(jìn)行計(jì)量。
重點(diǎn)排放企業(yè)通過(guò)政府免費(fèi)分配等方式無(wú)償取得碳排放配額的，不作賬務(wù)處理。
重點(diǎn)排放企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“1489 碳排放權(quán)資產(chǎn)”科目，核算通過(guò)購(gòu)入方式取得的碳排放配額。重點(diǎn)排放企業(yè)的國(guó)家核證自愿減排量相關(guān)交易，參照本規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，在“碳排放權(quán)資產(chǎn)”科目下設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行核算。
“碳排放權(quán)資產(chǎn)”科目的借方余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列示。
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致同解讀：
碳排放權(quán)是一種可供使用、交易的經(jīng)濟(jì)資源，屬于由企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源，因而是企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)。并且，與該資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，該資源的成本或者價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。因此碳排放權(quán)應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)。
此前，關(guān)于碳排放權(quán)應(yīng)確認(rèn)為何種資產(chǎn)在學(xué)術(shù)界有不同觀點(diǎn)：
（1）視為存貨。碳排放配額可以看作是企業(yè)的“材料”，與其他在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料類似，因而屬于存貨。另外，對(duì)于出售的配額，可以認(rèn)為是“企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的商品”，也屬于存貨。
（2）確認(rèn)為金融資產(chǎn)。碳排放配額是一種特殊的經(jīng)濟(jì)資源，以公允價(jià)值交易，類似于衍生金融工具，可將其確認(rèn)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。
（3）界定為無(wú)形資產(chǎn)。無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。碳排放配額沒有實(shí)物形態(tài)、源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利、能夠單獨(dú)出售，因此可確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。
另外，對(duì)于通過(guò)免費(fèi)分配獲得的排放配額，按公允價(jià)值計(jì)量還是按名義價(jià)值計(jì)量也存在不同意見。
為避免爭(zhēng)議，《暫行規(guī)定》統(tǒng)一要求將碳排放配額確認(rèn)為“碳排放權(quán)資產(chǎn)”，并在“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列示。對(duì)于計(jì)量屬性，由于企業(yè)持有配額主要是保證自身的清潔發(fā)展，因此按照成本進(jìn)行計(jì)量更切近企業(yè)的業(yè)務(wù)實(shí)際。對(duì)于政府免費(fèi)分配的碳排放配額，由于與直接取得資產(chǎn)的政府補(bǔ)助不同，且按公允價(jià)值確認(rèn)補(bǔ)助后按公允價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)損益與不確認(rèn)為政府補(bǔ)助對(duì)凈利潤(rùn)的影響基本一致，從簡(jiǎn)化實(shí)務(wù)的角度出發(fā)，通過(guò)政府免費(fèi)分配等方式無(wú)償取得碳排放配額不作賬務(wù)處理更便于操作。
根據(jù)生態(tài)環(huán)境部2019年3月發(fā)布的《碳排放權(quán)交易管理暫行條例（征求意見稿）》，由于企業(yè)需要在次年12月31日前完成其配額清繳義務(wù)，因此屬于“預(yù)計(jì)在資產(chǎn)負(fù)債表日起一年內(nèi)變現(xiàn)”的流動(dòng)資產(chǎn)。
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三、賬務(wù)處理
1. 重點(diǎn)排放企業(yè)購(gòu)入碳排放配額的，按照購(gòu)買日實(shí)際支付或應(yīng)付的價(jià)款（包括交易手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)），借記“碳排放權(quán)資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”“其他應(yīng)付款”等科目。
重點(diǎn)排放企業(yè)無(wú)償取得碳排放配額的，不作賬務(wù)處理。
2. 重點(diǎn)排放企業(yè)使用購(gòu)入的碳排放配額履約（履行減排義務(wù)）的，按照所使用配額的賬面余額，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目，貸記“碳排放權(quán)資產(chǎn)”科目。
重點(diǎn)排放企業(yè)使用無(wú)償取得的碳排放配額履約的，不作賬務(wù)處理。
3. 重點(diǎn)排放企業(yè)出售碳排放配額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)配額取得來(lái)源的不同，分別以下情況進(jìn)行賬務(wù)處理：
（1）重點(diǎn)排放企業(yè)出售購(gòu)入的碳排放配額的，按照出售日實(shí)際收到或應(yīng)收的價(jià)款（扣除交易手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)），借記“銀行存款”“其他應(yīng)收款”等科目，按照出售配額的賬面余額，貸記“碳排放權(quán)資產(chǎn)”科目，按其差額，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目或借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目。
（2）重點(diǎn)排放企業(yè)出售無(wú)償取得的碳排放配額的，按照出售日實(shí)際收到或應(yīng)收的價(jià)款（扣除交易手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)），借記“銀行存款”“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。
4. 重點(diǎn)排放企業(yè)自愿注銷購(gòu)入的碳排放配額的，按照注銷配額的賬面余額，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目，貸記“碳排放權(quán)資產(chǎn)”科目。
重點(diǎn)排放企業(yè)自愿注銷無(wú)償取得的碳排放配額的，不作賬務(wù)處理。 本`文@內(nèi)-容-來(lái)-自；中_國(guó)_碳排0放_(tái)交-易=網(wǎng) t an pa ifa ng . c om
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碳排放配額賬務(wù)處理會(huì)計(jì)分錄
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交易或事項(xiàng) |
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通過(guò)政府免費(fèi)分配等方式無(wú)償取得配額
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借：碳排放權(quán)資產(chǎn)
貸：銀行存款/其他應(yīng)付款
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借：營(yíng)業(yè)外支出
貸：碳排放權(quán)資產(chǎn)
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借：銀行存款/其他應(yīng)收款
營(yíng)業(yè)外支出（差額）
貸：碳排放權(quán)資產(chǎn)
營(yíng)業(yè)外收入（差額）
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借：銀行存款/其他應(yīng)收款
貸：營(yíng)業(yè)外收入
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借：營(yíng)業(yè)外支出
貸：碳排放權(quán)資產(chǎn)
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碳排放配額使用、出售和注銷影響損益時(shí)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收支。根據(jù)《關(guān)于修訂印發(fā)2019年度一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表格式的通知》（財(cái)會(huì)〔2019〕6號(hào)），“營(yíng)業(yè)外收入”項(xiàng)目，反映企業(yè)發(fā)生的除營(yíng)業(yè)利潤(rùn)以外的收益，主要包括與企業(yè)日常活動(dòng)無(wú)關(guān)的政府補(bǔ)助、盤盈利得、捐贈(zèng)利得（企業(yè)接受股東或股東的子公司直接或間接的捐贈(zèng)，經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)屬于股東對(duì)企業(yè)的資本性投入的除外）等。“營(yíng)業(yè)外支出”項(xiàng)目，反映企業(yè)發(fā)生的除營(yíng)業(yè)利潤(rùn)以外的支出，主要包括公益性捐贈(zèng)支出、非常損失、盤虧損失、非流動(dòng)資產(chǎn)毀損報(bào)廢損失等。“資產(chǎn)處置收益”項(xiàng)目，反映企業(yè)出售非流動(dòng)資產(chǎn)而產(chǎn)生的處置利得或損失，“碳排放權(quán)資產(chǎn)”屬于流動(dòng)資產(chǎn)，因此不屬于“資產(chǎn)處置收益”。
對(duì)于通過(guò)免費(fèi)分配獲得的排放配額，配額未用完而用于出售，相當(dāng)于政府通過(guò)市場(chǎng)機(jī)制對(duì)企業(yè)節(jié)能減排成果的一種獎(jiǎng)勵(lì)，出售時(shí)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”。
對(duì)于碳排放權(quán)資產(chǎn)，是否及如何考慮減值可能還需進(jìn)一步考慮。另外，在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中，對(duì)于超配額排放部分是否需要確認(rèn)負(fù)債并不明確。
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四、財(cái)務(wù)報(bào)表列示和披露
“碳排放權(quán)資產(chǎn)”科目的借方余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列示。
重點(diǎn)排放企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露下列信息：
1. 列示在資產(chǎn)負(fù)債表“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目中的碳排放配額的期末賬面價(jià)值，列示在利潤(rùn)表“營(yíng)業(yè)外收入”項(xiàng)目和“營(yíng)業(yè)外支出”項(xiàng)目中碳排放配額交易的相關(guān)金額。
2. 與碳排放權(quán)交易相關(guān)的信息，包括參與減排機(jī)制的特征、碳排放戰(zhàn)略、節(jié)能減排措施等。
3. 碳排放配額的具體來(lái)源，包括配額取得方式、取得年度、用途、結(jié)轉(zhuǎn)原因等。
4. 節(jié)能減排或超額排放情況，包括免費(fèi)分配取得的碳排放配額與同期實(shí)際排放量有關(guān)數(shù)據(jù)的對(duì)比情況、節(jié)能減排或超額排放的原因等。
5. 碳排放配額變動(dòng)情況，具體披露格式如下。
本+文+內(nèi)/容/來(lái)/自:中-國(guó)-碳-排-放（交—易^網(wǎng)-tan pai fang . com
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致同解讀：
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》規(guī)定，性質(zhì)或功能不同的項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中單獨(dú)列報(bào)；根據(jù)重要性原則單獨(dú)或匯總列報(bào)項(xiàng)目。由于碳排放權(quán)資產(chǎn)的性質(zhì)較為特殊，在財(cái)務(wù)報(bào)表中單獨(dú)披露有利于報(bào)表使用者的閱讀和理解。
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本規(guī)定自2020年1月1日起施行，重點(diǎn)排放企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用未來(lái)適用法應(yīng)用本規(guī)定。
注：本專題是致同對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理解，實(shí)務(wù)中應(yīng)以企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定和監(jiān)管要求為準(zhǔn)。《致同研究之企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則系列》不應(yīng)視為專業(yè)建議。未征得具體專業(yè)意見之前，不應(yīng)依據(jù)本系列專題所述內(nèi)容采取或不采取任何行動(dòng)。
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